В налоговой системе Российской Федерации налог на доходы физических лиц занимает одно из центральных мест, поскольку затрагивает интересы значительного количества трудоспособного населения. По данным Росстата, численность экономически активного населения страны в 2017 г. составила 76,1 млн чел., или 52 % от общей численности. Неоспоримым представляется и тот факт, что подоходное налогообложение является одним из самых существенных по своей нагрузке на физических лиц. Исследование практических аспектов администрирования позволяет констатировать, что данный налог служит инструментом не только фискальной, но и социальной политики государства. 

Налог на доходы физических лиц - один из значимых налогов для консолидированного бюджета Российской Федерации. Так, в 2016 г. уровень администрирования основных бюджетообразующих налогов составил: НДФЛ - 20,8 %, НДПИ - 20,4 %, налог на прибыль организаций - 19,1 %. Несмотря на то, что налог на личные доходы физических лиц является федеральным, бюджетное законодательство предписывает зачислять в бюджеты субъектов 85 % по норме от суммы налоговых поступлений, в свою очередь, 15 % подлежат распределению между соответствующими муниципальными образованиями, данное обстоятельство предопределяет региональную значимость налога.

Следует отметить, что в Алтайском крае в 2016 г. основные бюджетообразующие налоги обеспечили 73 % налоговых и неналоговых доходов краевого бюджета и показали следующую динамику: налог на прибыль организаций - 12,9 млрд руб. - рост на 60 % к уровню 2015 г., НДФЛ - 21,4 млрд руб. - рост на 5 % к уровню 2015 г., акцизы - 14,1 млрд руб. - рост на 28 % к уровню 2015 г.

Анализ статистических данных позволил установить, что в период с 2011-го по 2015 г. прослеживается стабильный рост поступлений подоходного налога в консолидированный бюджет Российской Федерации - на 41 %, кроме того, возрастает и суммарная величина облагаемых трудовых доходов налогоплательщиков на 50 %, однако доля налога не превышает показателя 65,8 % и практически не изменяется за анализируемый период. Указанные факты свидетельствуют о достаточно низкой эффективности администрирования этого налога.

В настоящее время налоговым законодательством установлены недифференцированные ставки по налогу на доходы физических лиц, зависящие от наличия статуса налогового резидента Российской Федерации. Представляется интересным зарубежный опыт в части налогообложения личных доходов: уровень поступления налога снижается по мере увеличения верхнего предела шкалы налогообложения. При ставках 35-40 % проблем с уплатой налога практически не возникает, если ставка превышает 40 %, как в Австрии - 50 %, Бельгии - 50 %, Китае - 45 %, Германии - 45 %, Швеции - 57 %, Франции - 41 % и др., налогоплательщики прилагают все усилия для того, чтобы уклониться от налогообложения.

Прогрессивное налогообложение в части личных доходов наиболее распространено в странах с достаточно высоким удельным весом среднего класса в структуре населения - в России, по оценкам экспертов, данный показатель не превышает 10-15 %, что не соответствует принципу социальной справедливости налогообложения.

До 2001 г. в России существовала прогрессивная шкала подоходного налога, причем ставка достигала уровня 30 %, однако в бюджет страны поступали незначительные платежи, а расслоение в обществе нарастало. Основная цель введения плоской 13 %-ной ставки состояла в уменьшении номинальной налоговой нагрузки на плательщиков для сокращения масштабов уклонения от налоговых платежей. Результаты реализации указанной реформы оказались неутешительными, поскольку доля обязательных налоговых платежей в доходах населения с низким достатком оказалась существенно выше, чем у граждан с высоким.

В большинстве стран Западной Европы через процедуры прогрессивного налогообложения происходит выравнивание в доходах между состоятельными и бедными слоями, сглаживается социальное неравенство и напряженность в обществе. Кроме того, по данным Федеральной службы государственной статистики, децильный коэффициент фондов, характеризующий степень расслоения общества и определяемый как отношение среднего уровня доходов 10 % самых состоятельных граждан к среднему уровню доходов 10 % самых бедных, увеличился с 13,9 до 15,6 раза за период с 2001-го по 2015 г., следовательно, после отмены прогрессивной шкалы подоходного налогообложения проблема социального неравенства в России только усугубилась. Если рассматривать указанный коэффициент относительно Европы и США, то его значения варьируют от 4 до 6 раз и от 8 до 10 раз, соответственно.

В настоящее время налоговым законодательством Российской Федерации предусмотрены следующие ставки налога на доходы физических лиц: для имеющих статус резидента РФ - 13 %; для не имеющих статус резидента, но получающих доходы на территории страны - 30 %; доходы по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 г., - 9 %; доходы, полученные от российских организаций плательщиками, не имеющими статус налоговых резидентов РФ - 15 %; с сумм различных выигрышей и призов, получаемых в конкурсах, которые организуют в целях рекламы, - 35 % и т.п. Очевидно, что повышение ставок происходит в исключительных случаях, никак не зависящих от величины получаемых доходов, поэтому они не могут представлять собой серьезный инструмент регулирования доходов налогоплательщиков.

Необходимо отметить, что многие депутаты, как и экономисты, придерживаются суждения, что плоская шкала подоходного налога является несправедливой и неэффективной, поэтому в Государственную думу РФ периодически поступали и поступают на обсуждение множество законопроектов, предусматривающих внедрение прогрессивных ставок налогообложения трудовых доходов, тем не менее ни один из них к настоящему времени не был принят.

По оценкам экспертов, главным изъяном законопроектов является отсутствие в пояснительных записках финансово-экономического обоснования выбора шкалы доходов и налоговых ставок, информации о методах расчета.

Известным в истории сторонником прогрессивного налогообложения личных доходов был С.Ю. Витте, по мнению которого, подоходный налог соответствует принципу общности, поскольку налогоплательщиками становятся все граждане, получающие некоторый доход, независимо от рода имущества, занятия или промысла.

Многие экономисты, исследуя нравственно-этические особенности налогообложения, давно пришли к выводу о необходимости перехода от плоской к прогрессивной шкале обложения доходов физических лиц. В частности, Л.И. Абалкин отмечал, что в целях оздоровления экономики государства, в первую очередь, необходимо отказаться от плоской шкалы, а заработная плата ниже прожиточного минимума вообще не должна облагаться.

За сложнопрогрессивную шкалу налогообложения выступает и известный экономист В.Г. Пансков, по мнению которого, доходы, не превышающие 10 000 руб. в месяц, не облагаются, а максимальная ставка налога находится на уровне 20 % с доходов, превышающих 300 000 руб. в месяц.

Представленные факты дают основание полагать, что при формировании прогрессивной шкалы подоходного налогообложения, прежде всего, необходимо найти оптимальное соотношение между повышением налоговых поступлений в бюджет и планируемым социальным эффектом в целях недопущения сокрытия налогоплательщиками доходов, а также, что немаловажно, модернизировать систему налогового администрирования в части изъятия данного налога.

С учетом вышеизложенных фактов считаем необходимым возобновить применение сложной прогрессивной шкалы налогообложения личных доходов граждан, имеющих статус налоговых резидентов РФ, установив дифференциацию доходов. Предлагается доходы от 1 до 20 МРОТ облагать по ставке 12 %; при достижении доходов уровня от 20 до 50 МРОТ применять ставку 13 %; доходы от 50 до 125 МРОТ облагать по ставке 13 % + 15 % с величины, превышающей 50 МРОТ; доходы более 125 МРОТ облагать следующим образом: 13 % + 15 % с величины, превышающей 50 МРОТ, +20 % с величины, превышающей 125 МРОТ.

На наш взгляд, наряду с введением прогрессивной шкалы следует вернуть и норму, предусматривающую получение стандартного налогового вычета для работников с низкими трудовыми доходами, привязав его к кратности минимального размера оплаты труда, установленного на федеральном уровне. Для оценки налоговых отчислений при существующей плоской шкале и рекомендуемой прогрессивной были использованы данные по резидентам РФ с разным уровнем доходов - 20 000 руб. и 100 000 руб., соответственно. Налогоплательщики также имеют право на получение стандартных налоговых вычетов на детей - 1400 руб. - плоская шкала и 2500 руб. - прогрессивная шкала - при условии, если налогооблагаемая база нарастающим итогом за год не достигла 350 000 руб.

Представленные данные, свидетельствуют о том, что при плоской шкале налогообложения - 13 % удельные веса налоговых отчислений в общей величине доходов налогоплательщиков с низкими и более высокими доходами существенно не отличаются - 12,1 % и 12,9 %. При введении прогрессивной - дифференцированной шкалы налоговая нагрузка налогоплательщика с доходом 20 000 руб. снижается с 12,1 до 10,9 %, а для налогоплательщика с доходом 100 000 руб., напротив, возрастает с 12,9 до 15,6 %.

В заключение отметим, что применение шкалы налогообложения со сложной прогрессией применительно к доходам в виде оплаты труда, обеспечит более равномерное распределение налоговой нагрузки между налогоплательщиками с различным уровнем трудовых доходов.

Наряду с предложенной четырехступенчатой прогрессивной шкалой налога, на современном этапе развития налоговой системы государства также можно рекомендовать следующие изменения в части налогообложения личных доходов:

- разработка шкалы повышенных ставок для налогообложения нетрудовых доходов - наследство, продажа имущества, доходы от сдачи в аренду собственности и др., поскольку такие доходы не требуют от гражданина трудозатрат, которые предполагают доходы от занятости;

- применение стандартного необлагаемого минимума - вычета в размере МРОТ, установленного в отдельном регионе;

- оценка возможности применения семейного налогообложения доходов, где субъектом налоговых отношений выступает отдельно взятая налоговая единица - семья;

- увеличение стандартных налоговых вычетов на детей: на первого ребенка - 2500 руб., второго, третьего и последующих - 5000 руб. и предельного размера доходов для получения таких вычетов до 500 000 руб.;

- формирование высокого уровня налоговой культуры путем информирования и консультирования налогоплательщиков, особенно в части применения стандартных, социальных, имущественных и профессиональных вычетов по НДФЛ;

- усиление процесса взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков с целью профилактики и снижения налоговых правонарушений;

- повышение эффективности администрирования налоговых платежей по НДФЛ;

- в системе стандартных вычетов по НДФЛ следует предусмотреть льготы при наличии других иждивенцев у налогоплательщика - кроме детей: инвалидов, неработающих родителей-пенсионеров и т.д.